约定为不含税价，税费由谁承担？

淡定人生(萧杰)

工程价款约定为不含税，施工方提供发票，税费由谁承担？

这是一个在建设工程实务中频繁引发争议的问题，其核心在于区分"法定纳税义务人"与"税负最终承担者"两个不同层面的法律关系。

先给出核心结论： 施工方（承包人）是法定的纳税义务人，必须向税务机关申报缴纳增值税；但当施工合同明确约定工程价款为"不含税价"时，施工方按照发包方要求开具发票所产生的税费，依据最高人民法院的裁判规则，属于施工方因开票而增加的额外负担，该负担应由发包方（建设单位）承担。

一、法定纳税义务人：施工方

根据《增值税暂行条例》第一条规定，销售建筑服务的承包人（施工方）是增值税的法定纳税义务人，应当向其主管税务机关申报缴纳增值税。即使合同约定税金由发包方承担，施工方仍需履行开票及纳税义务，但发包方需向施工方支付相应的税金款项，二者并不矛盾。法定纳税义务与合同约定的税负承担，是两个独立的法律关系，可以并存且各自有效。

二、合同约定不含税价时，税费由发包方承担：最高院裁判规则

最高人民法院在《江西省昌南建筑有限公司与南昌市青山湖区罗家镇罗家村民委员会建设工程施工合同纠纷案》（（2021）最高法民申6954号）中，就"工程价款不含税时因开具发票增加的税费应如何负担"这一争议问题，作出了明确的裁判指引。

该案的基本事实是：案涉工程总造价经当地审计部门审计，税金部分并未计入工程总价款，因此发包方所支付的工程款中不包含税金，承包方所收取的工程款中也不含税金收益。

最高人民法院就此问题明确指出："在此情况下，作为纳税义务人的承包方如应发包方的请求向其开具税务发票，因开具税务发票所应交纳的税金，属于承包方增加的额外负担，该负担应由发包方承担。"

这一裁判规则的核心逻辑在于：

（一）工程造价的法定构成

工程价款的组成本应包含税金（如增值税、城市维护建设税等），不含税价实质是发包方要求承包方承担了本应由其支付的税金成本，有违公平原则。承包方作为纳税义务人，开具发票并缴纳税费是法定义务，但税负的实际承担可由合同约定转移。若发包方要求不含税价，相当于变相减免了自身应承担的税金成本，此时要求其承担开票税费，符合"权利义务对等"原则。

（二）增值税的转嫁特性

增值税具有税金转嫁给购买方的特性。在双方以不含税价进行结算时，实际产生的税金应由购买方（发包方）承担。湖南省长沙市中级人民法院在近期判决中也明确采此立场："增值税由销售方直接交纳，但其实际负担主体应为购买方，增值税具有将税金转移给购买方的特性。"

三、合同明确约定"不含税"但未约定税费承担时的裁判规则

最高人民法院在另一案件中也进一步印证了这一裁判倾向。在《秦建与果洛雪域冬虫夏草交易市场有限责任公司建设工程施工合同纠纷案》中，施工合同第五条明确约定案涉工程价款为"固定单价，不含税金"。最高人民法院裁定认为：发包方应当按照合同约定的单价支付工程款，其主张应由施工方承担税费，缺少合同依据，再审理由不能成立。

换言之，当合同明确约定工程价款为"不含税价"但未就发票开具产生的税费承担作出明确约定时，最高人民法院倾向于将开票产生的税费认定为应由发包方承担的额外负担。

四、行业惯例：工程造价中的税金本为法定组成部分

在建设工程行业中，"含税价"是普遍采用的报价方式，即工程价款已包含承包方应缴纳的税金（如增值税、城市维护建设税、教育费附加等）。若发包方要求采用"不含税价"，通常意味着其同意承担相应的税金款项，否则承包方将因开具发票而增加额外成本，不符合行业交易习惯。

五、合同约定的优先效力（"从约原则"）

需要注意的是，建设工程施工合同遵循"从约原则"，双方可就税金负担作出明确约定，只要不违反法律、行政法规的强制性规定，该约定即具有法律效力。

· 如果施工合同明确约定"工程价款不含税，税金由发包方承担"，则应严格按约定执行。

· 如果施工合同明确约定"工程价款不含税，税金由施工方自行承担"，亦属有效，施工方不得事后要求发包方承担。

· 如果施工合同约定工程价款不含税，但未对税金负担作出任何约定，则适用最高人民法院上述裁判规则，开票产生的税费一般由发包方承担。

六、实操建议

针对发包方（建设单位）：

1. 在施工合同中明确约定价款是否为含税价，避免"不含税"但未约定税费承担的模糊状态，否则可能在结算时被施工方追偿开票税费。

2. 如希望由施工方承担税费，应在合同中明确约定"本合同总价款包含增值税，税率为【9】%"，而非采用"不含税价"的表述，否则施工方事后追偿税款的风险较高。

3. 对于施工方仅能开具较低税率发票（如3%）的情形，应在合同中约定开票税率及税率差异的价款调整方式，避免后续争议。

4. 合同明确约定工程价款为"不含税价"时，应当同步明确：施工方开具发票后，发包方应向施工方支付相应税款，具体税率为【X】%，支付时间为【发票交付后X日内】。

针对施工方（承包人）：

1. 在签订合同时，若发包方要求"不含税价"，应当同步书面确认开票产生的税费由发包方承担，可约定："本合同总价款为不含增值税价格，税率为【9】%，若甲方要求开具增值税发票，则甲方应另行向乙方支付相应税款。"

2. 注意保留合同约定的价款性质、开票要求及税费承担约定的书面证据，并在实际缴纳税款后及时向发包方书面主张。

3. 如合同已约定"不含税价"但未约定税费承担，在发生争议时可援引最高人民法院（2021）最高法民申6954号判例，主张开票税费为发包方应承担的额外负担。

4. 留存完税凭证及税款支付凭证，作为向发包方主张税费的实际损失证据。

5. 注意增值税附加税费（城市维护建设税、教育费附加等）的处理。部分法院认为附加税费不属于工程造价组成部分，由纳税义务人自行承担，不应由发包方承担，应提前考虑该部分成本。

建议合同条款模板：

合同价款条款（含税，避免争议）：

"本合同总价款为人民币【】元（含增值税，税率为【9】%），该价款已包含施工方因履行本合同应缴纳的全部税费。施工方应按合同约定开具增值税专用发票，发包方无需另行支付税款。"

发包方希望由施工方承担税费（实际为含税价）：

（同上，采用含税价表述，税款已内含于合同总价）

发包方接受承担税费（不含税+另付）：

"本合同总价款为人民币【】元（不含增值税，税率为【9】%）。发包方要求施工方开具增值税【专用/普通】发票的，应按【税额=不含税价×税率】的标准向施工方另行支付税款，支付时间为【发票交付后X个工作日内】。"