增值税税率调整对房地产企业影响的简要分析

静听税声

税率

增值税

发票

税负

开具

纳税

合同

调整

时间

义务

今年的两会政府工作报告提出：深化增值税改革，将制造业等行业现行16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业现行10%的税率降至9%，确保主要行业税负明显降低；保持6%一档的税率不变，但通过采取对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，确保所有行业税负只减不增，继续向推进税率三档并两档、税制简化方向迈进。房地产行业作为原适用10%税率的行业，此次税率调整后将适用9%的税率，理论税负面临下降。但房地产业作为国家调控的重点行业之一，加之实行特殊的增值税预缴的制度，其实际税负是否会真实下降？开票时间在4月1日后是否都适用新税率？新税率的适用时间究竟以何为标准？房地产企业对跨期采购带来的进项抵扣金额的调整如何应对？税率下降是否必然带来购房价格的下降？对这些问题，本文拟进行一一分析：

一、房地产企业增值税税负率变化

简易计税方法下，增值税税率调整后对其税负没有影响。一般计税方法下，增值税税率的下调将对其税负产生一定的影响。总的来说，税率下调对房地产企业来说将产生税负下降、利润上升的正向影响。从销项端来看，在原合同总价款不变的情况下，税率调整后房地产业销项金额似乎面临着必然下降的局面，虽然同时进项金额也面临着下调，但总体来说理论税负率降下调不足1个百分点。但从实践情况来看，房地产业实际税负率却并不一定与理论税负率匹配，甚至出现反向变动的可能性。 案例1:假设A房地产公司，开发某商品房项目，将建安工程承包给B公司，项目总销售收入为1亿元，土地成本3000万元，工程建安成本1000万元，以上均为不含税价，试分析税率调整前后A房地产企业税负率变动情况。 税率调整前：A房地产公司税负率为（（10000-3000）*10%-1000*10%）/10000=6%

税率调整后：A房地产公司税负率为（（10000-3000）*9%-1000*9%）/10000=5.4%

在本案例中，A公司预缴增值税为300万元，税率调整前实际应缴纳增值税为600万元，税率调整后实际应缴纳增值税为540万元，税负率下降0.6个百分点。

案例2: 假设A房地产公司，开发某商品房项目，将建安工程承包给B公司，项目总销售收入为1亿元，土地成本6000万元，工程建安成本1000万元，以上均为不含税价，试分析税率调整前后A房地产企业税负率变动情况。

税率调整前：A房地产公司税负率为（（10000-6000）*10%-1000*10%）/10000=3%

税率调整后：A房地产公司税负率为（（10000-6000）*9%-1000*9%）/10000=2.7%

在本案例中，A公司预缴增值税为300万元，税率调整前实际应缴纳增值税为300万元，税率调整后实际应缴纳增值税为270万元。名义税负率虽然下降了0.3个百分点，但由于房地产增值税预缴制度的特殊性，预缴的税款只能在当期应纳税额中抵减，抵减不完的结转下期继续抵减。对房地产企业而言，如果没有后续开发项目，多预缴的税款将变成沉没成本，形成永久性差异。在本案中，名义上税率下调后，企业只需要缴纳增值税270万元，但预缴的增值税就达到300万元，高于应缴纳税款30万元。

二、税率调整的时间判断标准

在3月15日上午十三届全国人大二次会议闭幕后，李克强总理在答记者问时明确提出“4月1日就要减增值税，5月1日就要降社保费率，全面推开”。明确了增值税税率下调从4月1日开始。那么4月1日的判断，究竟是以发票开具的时间？还是确认收入的时间？抑或是增值税纳税义务发生时间的判定？在上一轮增值税税率下调的前夕，2018年4月国家税务总局发布了《国家税务总局关于统一小规模纳税人标准等若干增值税问题的公告》（国家税务总局2018年18号公告），其中规定“一般纳税人在增值税税率调整前已按原适用税率开具的增值税发票，发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票的，按照原适用税率开具红字发票；开票有误需要重新开具的，先按照原适用税率开具红字发票后，再重新开具正确的蓝字发票。”这也就表明了，税率调整后，究竟以何时作为享受新税率的时间点，即增值税纳税义务发生时间在2019年4月1日后的应按照新税率执行，反之纳税义务发生时间在此之前的，仍按照旧税率来执行。也从另一个方面说明，2019年4月1日以后，企业发生的纳税义务发生时间在此之间的应税行为，仍可以按照10%税率开具发票，缴纳税款。

对房地产企业来说，与制造业企业不同的是，不存在持续的商品生产、销售和移交的过程，其纳税义务发生时间较为集中和固定，一般以实物交付为准。根据《增值税暂行条例》第十九条规定“发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

在实务中，各地税局对销售不动产的增值税纳税义务发生时间，在《条例》的原则性规定前提下，做了进一步的明确规定，总的来说可以分为三类：（1）以合同约定的房屋交付时间和实际交付时间孰先为准来判断，如湖北、内蒙、江西、湖南、宁夏等地；（2）以房屋实际交付的时间为纳税义务发生时间。也就是说如果实际交付时间晚于合同约定，按照房屋实际交付的时间来作为增值税纳税义务发生时间。如安徽、四川、浙江等地。（3）以收讫销售款项或者签订书面合同约定付款日期或开具发票，满足此三个条件中任何一个条件即为发生纳税义务，如海南。可见，房屋交付时间节点是房地产业增值税纳税义务发生时间的重要判定标准。此次税率下调后，销售不动产增值税纳税义务发生时间在4月1日以后的，按照新税率执行。

那么对于房地产企业而言，建议关注：

（1）合同约定的房屋交付时间在4月1日以后，按照新税率执行，在与购房者的销售合同中，约定按固定房屋总价计价，税金部分按照国家税收政策当前执行，以避免出现税率下调后，购房者与开发商之间的价格博弈。如苏州出现的购房者诉开发商税率下调应退税差的案件，虽然该案件中法院认定“购房者与开发商签订的买卖合同系双方真实意思表示，合法有效，故应按照合同约定行使权利以及履行义务”“双方在合同中就购房约定了固定房屋总价款的计价方式”“在没有降税降价明确约定的情形下，房产公司是否缴税、缴税的具体金额、种类对于房屋总价款不产生任何影响”，该案反映了部分购房者的心理，此次税率调整后也大概率会出现类似问题。（2）合同约定房屋交付时间在4月1日前，但由于种种原因预期降延期交付的，建议与当地税务机关沟通，获知对延期交房的增值税纳税义务发生时间的掌握口径，尽可能享受政策红利。

三、对成本端的管理策略

由于成本端的管理直接关系到进项发票的获取和进项税金的抵扣，房地产企业在税率调整前一定要“积极预防、主动应对”，重点是做好跨期业务的全面梳理和妥善处理。

重点关注：

（一）对于已经取得发票的采购、施工业务，财务部门应当确认发票的合规性，相关业务部门应当确认采购是否入库，工程是否完成，是否存在质量问题，是否需要退货，是否按工程进度验收，并应当与供应商或者乙方核对无误。如果确实发生退货、折扣销售、开票有误、应税服务终止等情形，应尽量在3月底前要求供应商按照原税率开具红字发票，并重新开具蓝字发票。

（二）对于已经支付款项，未取得增值税发票的采购、施工业务，督促供应商于2019年3月31日前尽快开具发票。

（三）对于未支付款项，未取得增值税发票的采购、施工业务，应当对照《增值税暂行条例》第十九条和《增值税条例实施细则》第三十八条的规定，确认供应商是否发生增值税纳税义务，如果纳税义务已经发生（比如合同明确约定付款时间在4月1日前的），则要求供应商在3月31日前前开具发票。如果纳税义务还未发生，应和供应商议定尚未履行的合同结算方式、发票开具等问题。

（四）全面梳理各项采购、施工等合同，并分别不同情况进行处理。对于履行完毕的合同和已经签订尚在履行的合同，应当确认是否存在应当收款而未收款，应当付款而未付款，应当开票而未开票，应当取得而未取得发票；如果有，应当针对具体问题及时作出处理。对于已经签订尚在履行的合同，应当确认履行的最后期限，是否在2019年4月1日以后；如果履行的最后期限在4月1日以后，应当针对4月1日以后待履行的业务，就其结算方法、税务发票等事项签订补充合同。对于正在草拟的合同或补充合同，应当强调以不含税价作为结算基础；特别是施工合同，应当分别注明工程总价、不含税价款和增值税额，并声明如果税率调整，应当调整工程总价，并以不含税价作为结算基础和调整依据。